Tracciabilità delle spese di vitto, alloggio, trasporti e rappresentanza dal 2025

A partire dal 2025 viene introdotto l’obbligo di tracciabilità per le spese di vitto, alloggio, trasporti non di linea e spese di rappresentanza, pena la mancata deducibilità per imprese e professionisti e la mancata non imponibilità in capo al lavoratore subordinato che ne richiede il rimborso.

Indice

1. Novità in materia di tracciabilità delle spese di vitto, alloggio, trasporto e rappresentanza
2. Ambito di applicazione e decorrenza
3. Interventi sul reddito di lavoro autonomo (art. 54 del TUIR)
4. Interventi sul reddito di impresa (art. 95 del TUIR)
5. Interventi sul reddito di lavoro dipendente (art. 51 del TUIR)
6. Lettura combinata delle disposizioni – Osservazioni
7. Spese di rappresentanza (art. 108 del TUIR)
8. Il riordino della disciplina dei redditi di lavoro autonomo e i rimborsi spese analitici
9. Cosa cambia nel trattamento dei rimborsi spese analitici

1. Novità in materia di tracciabilità delle spese di vitto, alloggio, trasporto e rappresentanza

Le disposizioni introdotte dalla legge di Bilancio 2025, n. 207 del 30 dicembre 2024, in vigore dal 1° gennaio 2025, determinano rilevanti modifiche ai criteri di deducibilità di specifiche categorie di spese sostenute da imprese e lavoratori autonomi; specularmente, nuove limitazioni gravano anche in capo ai lavoratori dipendenti.

Viene infatti introdotto l’obbligo di tracciabilità per le spese di vitto, alloggio, trasporti non di linea e spese di rappresentanza, pena la mancata deducibilità per imprese e professionisti, e la mancata non imponibilità in capo al lavoratore subordinato che – con riferimento alle medesime spese, sostenute in ragione di una trasferta – ne richiede il rimborso al datore di lavoro.

Per completezza, il tutto deve essere letto in maniera organica con le nuove regole di determinazione dei redditi di lavoro autonomo, così come riformulate ad opera del D.Lgs. 13 dicembre 2024, n. 192.

2. Ambito di applicazione e decorrenza

La legge di Bilancio 2025, art. 1, commi da 81 a 83, interviene sul Testo unico delle imposte sui redditi (D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917, di seguito TUIR) e, per quanto di competenza, sul D.Lgs. 15 dicembre 1997, n. 446 (IRAP).

Le novità operano dal periodo d’imposta successivo a quello in corso al 31 dicembre 2024, stabilendo che i costi per:

• prestazioni alberghiere
• somministrazione di alimenti e bevande
• trasporti, con riferimento agli servizi pubblici non di linea
• spese di rappresentanza

siano deducibili (nei limiti già previsti dalle rispettive discipline del TUIR) solo se il relativo pagamento avviene con modalità tracciabili, ossia mediante gli strumenti previsti dall’art. 23 del D.Lgs. 241/1997 (carte di credito, di debito, bonifici bancari e postali, assegni bancari o circolari, altre soluzioni di pagamento elettronico).

Osserva – Gli obblighi documentali risultano pertanto incrementati, poiché sarà necessario integrare i tradizionali controlli contabili con la verifica delle ricevute bancarie/postali o di altre idonee attestazioni di pagamento, posto che l’uso del contante rende indeducibile la spesa, anche laddove, prima della modifica normativa, si fosse applicata una deducibilità integrale o parziale.

3. Interventi sul reddito di lavoro autonomo (art. 54 del TUIR)

La legge di Bilancio 2025 modifica i criteri di determinazione del reddito di lavoro autonomo, aggiungendo il comma 6-ter all’art. 54 del TUIR (invero riformulato negli artt. da 54 a 54-octies ad opera del D.Lgs. 13 dicembre 2024, n. 192).

Il perno principale della modifica consiste nell’introduzione di un vincolo di tracciabilità, secondo cui le spese per vitto, alloggio e trasporto tramite autoservizi pubblici non di linea restano deducibili solo se pagate con mezzi tracciabili.

Quanto sopra mantenendo ferme le particolari limitazioni previste dai criteri di determinazione dei redditi di lavoro autonomo con riferimento alle spese di vitto e alloggio, che fissano la deducibilità massima al 75%, ulteriormente ricondotta ad un tetto massimo calcolato in rapporto all’ammontare complessivo degli onorari conseguiti, pari al 2% se trattasi di spese di viaggio e trasferta e del 1% se trattasi di spese di rappresentanza.

Le particolari limitazioni cui sopra, fermi gli obblighi di tracciabilità, non valgono nel caso di spese di trasferta sostenute dall’artista o professionista ed analiticamente riaddebitate in capo al committente, aspetto oggetto di integrale riformulazione in sede di riscrittura dell’art. 54 del TUIR ad opera del D.Lgs. 192/2024, come meglio esaminato nel seguito.

Tornando agli obblighi di tracciabilità, la medesima restrizione vale per le spese sostenute a beneficio di dipendenti o di altri lavoratori autonomi in trasferta, qualora poi si proceda a rimborsarle.

Osserva – Dal 2025 la deducibilità resta acquisita esclusivamente se i rimborsi sono stati erogati (e originariamente sostenuti) con versamenti bancari o postali, o con sistemi di pagamento diversi dal contante.

4. Interventi sul reddito di impresa (art. 95 del TUIR)

La lettera c) dell’art. 1, comma 81, della legge di Bilancio 2025 introduce il comma 3-bis all’art. 95 del TUIR, estendendo l’obbligo di pagamenti tracciabili per la deducibilità delle spese di vitto, alloggio e trasporto con servizi non di linea, anche quando riferibili a trasferte di dipendenti e a compensi corrisposti a lavoratori autonomi.

Osserva – In tal modo, a partire dal 2025, anche per i soggetti che determinano il reddito di impresa, è imposto l’uso di strumenti di pagamento diversi dal contante come condizione necessaria per dedurre tali costi.

5. Interventi sul reddito di lavoro dipendente (art. 51 del TUIR)

La manovra impone l’utilizzo di strumenti di pagamento tracciabili anche ai lavoratori dipendenti. Con l’art. 1, comma 81, lettera a), della legge di Bilancio 2025, viene integrato l’art. 51, comma 5, del TUIR, stabilendo che i rimborsi spese per vitto, alloggio e trasporto, con riferimento agli autoservizi pubblici non di linea, non concorrano a formare il reddito di lavoro dipendente solo se le spese sono state sostenute con strumenti tracciabili.

6. Lettura combinata delle disposizioni – Osservazioni

Dalla lettura combinata delle tre modifiche riportate alla norma, consegue che laddove il lavoratore dipendente sostenga in contanti le spese per le quali è ora richiesta la tracciabilità, e ne ottenga il rimborso, la somma sarà assimilata ai redditi di lavoro dipendente e pertanto tassata in capo al lavoratore stesso. Specularmente, il soggetto che rimborsa tali somme (lavoratore autonomo o impresa) potrà dedurre la spesa a titolo di spesa per il personale.

Se, invece, la spesa viene sostenuta in contanti dal lavoratore, e erroneamente rimborsata senza applicazione di tassazione in capo a quest’ultimo, il relativo costo sarà indeducibile per il lavoratore autonomo / impresa datore di lavoro.

7. Spese di rappresentanza (art. 108 del TUIR)

Imprese

La lettera d) dell’art. 1, comma 81, della legge di Bilancio 2025 ha inserito il requisito di tracciabilità anche ai fini della deducibilità delle spese di rappresentanza di cui all’art. 108, comma 2, del TUIR. Rimangono ferme le consuete percentuali di deducibilità basate sulla natura stessa di tali oneri, ma vige ora l’ulteriore onere di dimostrare il pagamento tramite sistemi bancari, postali o assimilati (ex art. 23, D.Lgs. 241/1997).

Sul punto si ricorda che, per le imprese, sono considerate spese di rappresentanza anche quelle sostenute per l’acquisto di beni destinati ad essere omaggiati, se di valore unitario superiore a 50 euro.

Professionisti

Si osservi che la modifica normativa afferente all’obbligo di tracciabilità delle spese di rappresentanza tocca esclusivamente l’art. 108 del TUIR (redditi di impresa), mentre nulla viene detto con riferimento alle spese di rappresentanza sostenute dai professionisti.

Tali spese, pertanto, che ricomprendono anche quelle per omaggi ai clienti (di qualsiasi importo, posto che la soglia di valore unitario pari a 50 euro rileva, per i lavoratori autonomi, esclusivamente sotto il profilo di detraibilità IVA) e quelle sostenute per l’acquisto di oggetti d’arte ed antiquariato, paiono restare fuori dai nuovi vincoli di tracciabilità.

Con specifico riferimento alle spese di ristorazione e alberghiere, sostenute con finalità di rappresentanza, anche in questo caso la nuova limitazione parrebbe non operare nel caso in cui tali spese siano sostenute direttamente dal professionista e non oggetto di riaddebito analitico in capo al committente, posto che la legge di Bilancio impone espressamente l’obbligo di tracciabilità di tali spese laddove “addebitate analiticamente al committente” oppure oggetto di rimborso analitico in favore di lavoratori dipendenti o altri professionisti.

Sul punto, tuttavia, vi è da rilevare che effettuare questa ulteriore distinzione potrebbe essere motivo di ulteriori complicazioni sotto il profilo dell’applicazione pratica della norma, risultando molto più semplice entrare nell’ottica di effettuare sempre il pagamento tracciabile al fine di evitare qualsiasi tipo di contestazione.

8. Il riordino della disciplina dei redditi di lavoro autonomo e i rimborsi spese analitici

Come già accennato nel paragrafo relativo agli interventi operati dalla legge di Bilancio 2025 in materia di redditi di lavoro autonomo, le novità introdotte non sono le uniche con le quali artisti e professionisti sono chiamati a confrontarsi dal 2025.

Con il decreto legislativo 13 dicembre 2024, n. 192, infatti, è stato rivisitato l’articolo 54 del TUIR, stabilendo che, dal 2025, le somme percepite a titolo di rimborso delle spese sostenute dal professionista per l’esecuzione di un incarico, se analiticamente addebitate al committente, non concorrono più a formare il reddito di lavoro autonomo.

Ciò segna la fine del precedente meccanismo, secondo il quale tali somme venivano neutralizzate sotto il profilo reddituale, per i contribuenti in regime ordinario, confluendo fra i compensi e risultando contemporaneamente deducibili in misura integrale. Parimenti, tali rimborsi concorrevano alla voce onorari anche per i contribuenti in regime forfettario ma, in tal caso, con conseguenze inevitabilmente negative, posto che le relative spese erano indistintamente assorbite nella percentuale di forfetizzazione, senza possibilità di deduzione analitica.

Attenzione – A partire dal 2025, la neutralità dei rimborsi spese analitici è piena, posto che gli stessi non rilevano più come onorari.

La riformulazione della norma comporta, come in passato, la neutralità dei rimborsi spese analitici per i contribuenti lavoratori autonomi in regime ordinario, poiché tali rimborsi spese, da un lato, non sono più da considerarsi onorari e, dall’altro lato, le relative spese divengono indeducibili, salvo il caso in cui l’artista o professionista non ne ottenga il rimborso, seppure richiesto, al verificarsi delle condizioni previste dalla norma, elencate puntualmente dal nuovo art. 54-ter del TUIR, così come introdotto dal D.Lgs. 192/2024:

• assoggettamento del committente a uno degli istituti disciplinati dal Codice della crisi d’impresa e dell’insolvenza;
• esecuzione individuale infruttuosa;
• prescrizione del diritto alla riscossione;
• rimborso non effettuato entro un anno, in presenza di un importo complessivo di onorari e rimborso spese inferiore a 2.500 euro.

Per i contribuenti in regime forfettario, la modifica normativa è, di fatto, favorevole, poiché la non concorrenza dei rimborsi spese analitici alla voce onorari li rende effettivamente neutri, cosa che non accadeva secondo la precedente formulazione, i cui effetti distorsivi risiedevano nell’impossibilità di dedurre analiticamente le spese oggetto del rimborso stesso.

Per concludere, si evidenzia schematicamente il trattamento ante e post modifiche D.Lgs. 192/2024 del rimborso spese analitico in capo al committente in sede di predisposizione della parcella: