Maxi-deduzione: i chiarimenti del Fisco

L’Agenzia delle entrate ha pubblicato la circolare n. 1/E del 20 gennaio 2025, con cui ha fornito le indicazioni necessarie all’applicazione delle disposizioni in materia di maxi-deduzione introdotte dalla legge di bilancio 2024 e prorogate, per tre ulteriori periodi d’imposta, dalla manovra 2025.

Il beneficio consiste in una maggiorazione del 20% del costo ammesso in deduzione per l’incremento del personale, che sale al 30% per i dipendenti meritevoli di maggior tutela.

Nel presente articolo vengono riepilogati gli aspetti di maggior rilevanza della misura. In successivi approfondimenti saranno trattati dettagliatamente i vari aspetti della misura.

Ambito soggettivo

La circolare individua l’ambito soggettivo di applicazione della norma, precisando che le verifiche da effettuare sono relative ai seguenti aspetti: natura del reddito prodotto e anzianità dell’attività.

Quanto al primo requisito, i datori che possono accedere al beneficio fiscale, al sussistere degli ulteriori presupposti, sono i soggetti titolari del reddito d’impresa e gli esercenti arti e professioni che conseguono un reddito di lavoro autonomo di cui all’art. 54 del TUIR.

Quanto all’anzianità dell’attività, i soggetti interessati devono aver effettivamente esercitato l’attività nei 365 giorni (o 366 per il periodo d’imposta bisestile) antecedenti il primo giorno del periodo d’imposta successivo a quello in corso al 31 dicembre 2023. La data di inizio attività può essere riscontrata nei modelli AA7/10 e AA9/12. L’attività, inoltre, non deve essere coinvolta da procedure di liquidazione o situazioni di rischio che possono comprometterne la continuità.

Ambito oggettivo

In merito ai presupposti oggettivi, occorre effettuare una duplice verifica circa la sussistenza: (1) dell’incremento occupazionale e (2) dell’incremento occupazionale complessivo.

Quanto all’incremento occupazionale (1), al termine del periodo d’imposta successivo a quello in corso al 31.12.2023, il numero dei dipendenti a tempo indeterminato deve essere superiore a quello dei dipendenti a tempo indeterminato mediamente occupato nel periodo d’imposta precedente.

Quanto all’incremento occupazionale complessivo (2), si intende realizzato se, al termine del periodo d’imposta agevolato, il numero dei lavoratori dipendenti, inclusi quelli a tempo indeterminato, è superiore a quello degli stessi lavoratori mediamente occupati nel periodo d’imposta in corso al 31.12.2023. Se, diversamente, si è in presenza di un decremento occupazionale, l’agevolazione non può essere applicata. Allo stesso modo, il beneficio non è applicabile se la base occupazionale è rimasta invariata sotto il profilo numerico, anche se qualitativamente cambiata (ad esempio, trasformando un contratto a termine in tempo indeterminato). La circolare riporta utili esempi di calcolo.

L’Agenzia delle entrate fornisce indicazioni anche in merito alle modalità applicative del beneficio all’interno dei gruppi societari. In particolare, occorre ricordare che la norma dispone il mancato riconoscimento della maggior deduzione se l’incremento occupazionale non sia raggiunto anche a livello di gruppo. Il documento di prassi individua il perimetro del gruppo che deve essere considerato ai fini della verifica.

Casi particolari

Ai fini del calcolo dell’incremento occupazionale, dell’incremento occupazionale complessivo e del decremento occupazionale complessivo, sono irrilevanti i lavoratori dipendenti, a eccezione di quelli assunti a tempo indeterminato nel periodo d’imposta agevolato, i cui contratti sono trasferiti a seguito di cessione del contratto di lavoro ex art. 1406 c.c. o in sede di trasferimento d’azienda o di ramo ad esse relativo, sempre che il contratto sia in essere al termine del periodo d’imposta successivo a quello in corso al 31.12.2023. Ai fini del calcolo, pertanto, i lavoratori dipendenti i cui contratti sono già in essere nel periodo d’imposta in corso al 31.12.2023 devono essere esclusi dal computo, sia dal dante causa che dall’avente causa.

Ulteriori chiarimenti riguardano l’ipotesi di assegnazione dei lavoratori dipendenti alla stabile organizzazione di soggetto non residente localizzata nel territorio italiano che abbiano svolto precedentemente l’attività per la casa madre, nonché ulteriori fattispecie caratterizzate da profili di internazionalità dell’operazione.

Da ultimo, viene ribadito che sono irrilevanti, per l’impresa distaccante, i dipendenti a tempo indeterminato assunto nel periodo d’imposta successivo a quello in corso al 31.12.2023 e distaccati all’estero, dalla data in cui è avvenuto il distacco e fino alla data di cessazione degli effetti dello stesso.

Quanto alla somministrazione del personale, i requisiti riguardanti la tipologia contrattuale sono identificati sulla base del rapporto con il somministratore. L’impresa utilizzatrice tiene conto dei lavoratori con contratto di somministrazione in proporzione alla durata del rapporto di lavoro. La maggiorazione del costo del lavoro spetta all’impresa utilizzatrice in relazione ai lavoratori somministrati, purché assunti a tempo indeterminato dal somministratore.

Determinazione della maggiorazione

Il costo riferibile all’incremento occupazionale, ai fini della deducibilità, è pari al minor importo tra il costo effettivo relativo ai nuovi assunti, come risultante dal conto economico ai sensi dell’art. 2425, primo comma, lett. B), n. 9) del codice civile e l’incremento del costo complessivo del personale, classificabile nelle medesime voci, relativo all’esercizio successivo a quello in corso al 31.12.2023, rispetto a quello relativo all’esercizio in corso al 31.12.2023.

Per calcolare la maggiorazione occorre fare riferimento al dato contabile.

I soggetti che in sede di redazione del bilancio non adottano il predetto schema di conto (ad esempio i soggetti IAS/IFRS e quelli che non hanno l’obbligo di redigere il bilancio d’esercizio), devono comunque tener conto delle componenti di costo del personale che, in caso di adozione di tale schema, sarebbero confluite nella citata lettera B), n. 9.

La circolare precisa che in caso di conversione di un contratto a tempo determinato in contratto a tempo indeterminato, il costo da considerare è quello sostenuto in relazione al contratto a tempo indeterminato a decorrere dalla data di conversione.

In presenza di lavoratori meritevoli di maggior tutela (per i quali la maggiorazione è del 30%), i criteri di determinazione della maggiorazione sono diversi. Il costo, infatti, deve essere ripartito proporzionalmente tra le due tipologie di lavoratori. In proposito, la circolare riporta utili esempi di calcolo.